Em função da significativa quantidade de municípios existentes na nossa Federação e como conseqüência disso, da variedade e complexidade das normas tributárias que regem a tributação do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISSQN), cuja competência para instituí-lo e cobrá-lo foi atribuída pela Constituição Federal ao Distrito Federal e aos Municípios e ainda, em função da falta de clareza da tributação dos serviços prestados pelos prestadores de serviços autônomos pelo imposto, inclinamos-nos a fazer uma breve abordagem dos aspectos que contornam a aplicação das normas aos casos concretos.
Segundo o art. 1º da Lei Complementar Nacional nº 116/2003, a efetiva prestação dos serviços constantes da sua lista de serviço fica sujeita à incidência do imposto sobre serviços de qualquer natureza (ISSQN). Esta é a previsão do fato gerador do imposto, ou seja, da situação que faz nascer a obrigação tributária.
Pelo explicitado no parágrafo anterior, a obrigação de pagar o imposto nasce com a efetiva prestação do serviço. Para haver ISSQN devido a um determinado sujeito ativo da relação jurídica tributária que nasce com a ocorrência do fato gerador, não basta uma pessoa ser um potencial prestador de serviço, é necessário que ele efetivamente desenvolva a atividade de prestar os serviços sujeitos à incidência do imposto.
No tocante à forma de quantificar o imposto municipal, a norma prevê que o imposto será calculado pela aplicação de uma alíquota sobre a base de cálculo, que de acordo com o seu art. 7º, será o preço cobrado pelo o serviço prestado. No tocante à base de cálculo desse imposto, a única exceção da norma complementar é a prevista para o caso dos serviços dos subitens 7.02 e 7.05 da sua lista de serviços, que poderão abater do preço do serviço, o valor dos materiais fornecidos pelo prestador do serviço.
Desde a origem do imposto municipal em tela, quando o prestador de serviço realizar a prestação pessoal do serviço é considerado profissional autônomo. E por isto, existe uma previsão de tratamento privilegiado na forma de determinar o quantum devido do imposto. Isto é o que prevê o parágrafo 1º do artigo 9º do Decreto-lei nº 406/68, in verbis:
"Art 9º A base de cálculo do imposto é o preço do serviço.
§ 1º Quando se tratar de prestação de serviços sob a forma de trabalho pessoal do próprio contribuinte, o imposto será calculado, por meio de alíquotas fixas ou variáveis, em função da natureza do serviço ou de outros fatores pertinentes, nestes não compreendida a importância paga a título de remuneração do próprio trabalho."
Com a entrada em vigor da Lei Complementar nº 116, que se deu em 1º agosto de 2003, pairaram dúvidas sobre a permanência da sistemática diferenciada de quantificação do imposto a ser aplicada aos prestadores de serviços, denominados de "autônomos". Os mesmos poderiam ou não continuar pagando o imposto por cota fixa? As dúvidas surgiram porque a LC nº 116/2003 não reproduz a norma contida no parágrafo transcrito acima. O preceito determina a sistemática de apuração do ISS calculado com base em alíquotas fixas ou variáveis para as hipóteses de prestação de serviços sob a forma de trabalho pessoal do próprio contribuinte.
A antiga norma deu fundamento de validade a inúmeras leis municipais que exigiam o ISSQN calculado de forma fixa para os contribuintes que se enquadravam em suas prescrições. Essa forma de tributação não leva em consideração o "preço do serviço". O montante do imposto devido é fixado por lei e determinado, independentemente do movimento econômico gerado pelo contribuinte.
A discussão decorre do fato de a LC nº 116/2003 não ter revogado expressamente o artigo 9º do DL 406/68, que tratava da base de cálculo do ISSQN, e por ela ter tratado também da base de cálculo do imposto no seu artigo 7º. Com isso, poderia ser aplicada uma disposição legal prevista na Lei de Introdução ao Código Civil, que estabelece que a lei nova revoga tacitamente a anterior quando ela trate inteiramente do assunto ou o aborde de forma contraditória. No entanto, houve a intenção deliberada do legislador complementar em manter as disposições da norma anterior ao deixar de revogar apenas o citado dispositivo legal.
Pelo exposto o entendimento mais razoável e já pacificado é que permanece em vigor tão somente o seu caput e o parágrafo primeiro do citado artigo do antigo Decreto-lei, o que significa que permanece aplicável a forma de cálculo do ISS por alíquota fixa, apenas para os autônomos, salvo melhor entendimento.
Este foi o entendimento emprestado à norma pelo legislador fortalezense, conforme podemos comprovar pela redação do art. 60 do Regulamento do ISSQN deste Município, transcrito abaixo, que retrata o disposto no art. 148 da Lei nº 4.144/1972 (Código Tributário Municipal), com a redação da Lei Complementar municipal nº 14/2003.
"Art. 60. O Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza incidente sobre os serviços prestados por profissional autônomo, quando o mesmo se encontrar no exercício de suas atividades profissionais, e regularmente inscrito no cadastro do Município, será devido anualmente e pago por cota fixa, recolhida na forma e no prazo previsto no artigo 71 deste Regulamento.
§ 1º. O valor da cota anual devida pelo profissional autônomo será de:
I - R$ 220,00 (duzentos e vinte reais), para os profissionais de nível superior ou equiparados;
II - R$ 110,00 (cento e dez reais), para os profissionais de nível médio, agentes auxiliares do comércio, artistas, atletas, modelos e manequins;
III - R$ 90,00 (noventa reais), para motoristas autônomos;
IV - R$ 60,00 (sessenta reais), para os profissionais de nível fundamental não caracterizados como trabalhadores avulsos."
Ainda com relação à tributação do profissional autônomo, em função da falta de previsão expressa nas normas municipais, pairam dúvidas se apenas o fato de ele estar inscrito no cadastro municipal gera obrigação de pagar o ISSQN.
Sobre este aspecto, é importante esclarecer que o fato de um prestador de serviço, pessoa física, estar inscrito nos cadastros municipais como prestador de serviços, permite que haja uma presunção de que ele esteja prestando serviço e por isso, lança-se de ofício o imposto para que ele pague o valor fixo estabelecido em lei. No entanto, é importante ressaltar que toda presunção cabe prova em contrário. Cabe ao prestador de serviço comprovar que não prestou serviço em determinada competência tributária, que no caso da Capital cearense, é anual. Se for efetivamente comprovado que o prestador de serviço não realizou nenhum serviço na competência tributária, é óbvio que não houve o nascimento de obrigação tributária, vínculo jurídico entre o contribuinte e o fisco, que faz nascer à obrigação de pagar imposto.
Se uma pessoa física, inscrita em um município como prestador de serviço autônomo, comprovar, por exemplo, que esteve internado em um hospital durante toda a competência tributária considerada para o lançamento do ISSQN, o Fisco Municipal tem a obrigação de anular o lançamento do crédito tributário realizado, pela sua improcedência. Pois se não houve fato gerador, não se originou obrigação tributária e, conseqüentemente, também não há o que ser lançado como crédito tributário.
Estas são as nossas breves e singelas considerações sobre a tributação do prestador de serviço autônomo pelo o ISSQN, que com elas, espera-se que se lancem luzes sobre algumas dúvidas que pairam sobre a tributação deste grupo de contribuinte do imposto municipal.
Sobre o autor: Francisco José Gomes
Auditor de Tributos do Município de Fortaleza (CE); Professor de Contabilidade Governamental da Faculdade Sete de Setembro (FA7); Faculdades Nordeste (FANOR); Professor de Legislação dos Tributos Municipais (ISS) no curso de Especialização em Contabilidade e Planejamento Tributário da Universidade Federal do Ceará (UFC); Instrutor da Escola de Administração Fazendária (ESAF); Bacharel em Ciências Contábeis; Especialista em Educação e em Planejamento Tributário; Bacharelando em Ciências Jurídicas E-mail: franciscojgomes@uol.com.br Site: franzegomes.spaces.live.com
Segundo o art. 1º da Lei Complementar Nacional nº 116/2003, a efetiva prestação dos serviços constantes da sua lista de serviço fica sujeita à incidência do imposto sobre serviços de qualquer natureza (ISSQN). Esta é a previsão do fato gerador do imposto, ou seja, da situação que faz nascer a obrigação tributária.
Pelo explicitado no parágrafo anterior, a obrigação de pagar o imposto nasce com a efetiva prestação do serviço. Para haver ISSQN devido a um determinado sujeito ativo da relação jurídica tributária que nasce com a ocorrência do fato gerador, não basta uma pessoa ser um potencial prestador de serviço, é necessário que ele efetivamente desenvolva a atividade de prestar os serviços sujeitos à incidência do imposto.
No tocante à forma de quantificar o imposto municipal, a norma prevê que o imposto será calculado pela aplicação de uma alíquota sobre a base de cálculo, que de acordo com o seu art. 7º, será o preço cobrado pelo o serviço prestado. No tocante à base de cálculo desse imposto, a única exceção da norma complementar é a prevista para o caso dos serviços dos subitens 7.02 e 7.05 da sua lista de serviços, que poderão abater do preço do serviço, o valor dos materiais fornecidos pelo prestador do serviço.
Desde a origem do imposto municipal em tela, quando o prestador de serviço realizar a prestação pessoal do serviço é considerado profissional autônomo. E por isto, existe uma previsão de tratamento privilegiado na forma de determinar o quantum devido do imposto. Isto é o que prevê o parágrafo 1º do artigo 9º do Decreto-lei nº 406/68, in verbis:
"Art 9º A base de cálculo do imposto é o preço do serviço.
§ 1º Quando se tratar de prestação de serviços sob a forma de trabalho pessoal do próprio contribuinte, o imposto será calculado, por meio de alíquotas fixas ou variáveis, em função da natureza do serviço ou de outros fatores pertinentes, nestes não compreendida a importância paga a título de remuneração do próprio trabalho."
Com a entrada em vigor da Lei Complementar nº 116, que se deu em 1º agosto de 2003, pairaram dúvidas sobre a permanência da sistemática diferenciada de quantificação do imposto a ser aplicada aos prestadores de serviços, denominados de "autônomos". Os mesmos poderiam ou não continuar pagando o imposto por cota fixa? As dúvidas surgiram porque a LC nº 116/2003 não reproduz a norma contida no parágrafo transcrito acima. O preceito determina a sistemática de apuração do ISS calculado com base em alíquotas fixas ou variáveis para as hipóteses de prestação de serviços sob a forma de trabalho pessoal do próprio contribuinte.
A antiga norma deu fundamento de validade a inúmeras leis municipais que exigiam o ISSQN calculado de forma fixa para os contribuintes que se enquadravam em suas prescrições. Essa forma de tributação não leva em consideração o "preço do serviço". O montante do imposto devido é fixado por lei e determinado, independentemente do movimento econômico gerado pelo contribuinte.
A discussão decorre do fato de a LC nº 116/2003 não ter revogado expressamente o artigo 9º do DL 406/68, que tratava da base de cálculo do ISSQN, e por ela ter tratado também da base de cálculo do imposto no seu artigo 7º. Com isso, poderia ser aplicada uma disposição legal prevista na Lei de Introdução ao Código Civil, que estabelece que a lei nova revoga tacitamente a anterior quando ela trate inteiramente do assunto ou o aborde de forma contraditória. No entanto, houve a intenção deliberada do legislador complementar em manter as disposições da norma anterior ao deixar de revogar apenas o citado dispositivo legal.
Pelo exposto o entendimento mais razoável e já pacificado é que permanece em vigor tão somente o seu caput e o parágrafo primeiro do citado artigo do antigo Decreto-lei, o que significa que permanece aplicável a forma de cálculo do ISS por alíquota fixa, apenas para os autônomos, salvo melhor entendimento.
Este foi o entendimento emprestado à norma pelo legislador fortalezense, conforme podemos comprovar pela redação do art. 60 do Regulamento do ISSQN deste Município, transcrito abaixo, que retrata o disposto no art. 148 da Lei nº 4.144/1972 (Código Tributário Municipal), com a redação da Lei Complementar municipal nº 14/2003.
"Art. 60. O Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza incidente sobre os serviços prestados por profissional autônomo, quando o mesmo se encontrar no exercício de suas atividades profissionais, e regularmente inscrito no cadastro do Município, será devido anualmente e pago por cota fixa, recolhida na forma e no prazo previsto no artigo 71 deste Regulamento.
§ 1º. O valor da cota anual devida pelo profissional autônomo será de:
I - R$ 220,00 (duzentos e vinte reais), para os profissionais de nível superior ou equiparados;
II - R$ 110,00 (cento e dez reais), para os profissionais de nível médio, agentes auxiliares do comércio, artistas, atletas, modelos e manequins;
III - R$ 90,00 (noventa reais), para motoristas autônomos;
IV - R$ 60,00 (sessenta reais), para os profissionais de nível fundamental não caracterizados como trabalhadores avulsos."
Ainda com relação à tributação do profissional autônomo, em função da falta de previsão expressa nas normas municipais, pairam dúvidas se apenas o fato de ele estar inscrito no cadastro municipal gera obrigação de pagar o ISSQN.
Sobre este aspecto, é importante esclarecer que o fato de um prestador de serviço, pessoa física, estar inscrito nos cadastros municipais como prestador de serviços, permite que haja uma presunção de que ele esteja prestando serviço e por isso, lança-se de ofício o imposto para que ele pague o valor fixo estabelecido em lei. No entanto, é importante ressaltar que toda presunção cabe prova em contrário. Cabe ao prestador de serviço comprovar que não prestou serviço em determinada competência tributária, que no caso da Capital cearense, é anual. Se for efetivamente comprovado que o prestador de serviço não realizou nenhum serviço na competência tributária, é óbvio que não houve o nascimento de obrigação tributária, vínculo jurídico entre o contribuinte e o fisco, que faz nascer à obrigação de pagar imposto.
Se uma pessoa física, inscrita em um município como prestador de serviço autônomo, comprovar, por exemplo, que esteve internado em um hospital durante toda a competência tributária considerada para o lançamento do ISSQN, o Fisco Municipal tem a obrigação de anular o lançamento do crédito tributário realizado, pela sua improcedência. Pois se não houve fato gerador, não se originou obrigação tributária e, conseqüentemente, também não há o que ser lançado como crédito tributário.
Estas são as nossas breves e singelas considerações sobre a tributação do prestador de serviço autônomo pelo o ISSQN, que com elas, espera-se que se lancem luzes sobre algumas dúvidas que pairam sobre a tributação deste grupo de contribuinte do imposto municipal.
Sobre o autor: Francisco José Gomes
Auditor de Tributos do Município de Fortaleza (CE); Professor de Contabilidade Governamental da Faculdade Sete de Setembro (FA7); Faculdades Nordeste (FANOR); Professor de Legislação dos Tributos Municipais (ISS) no curso de Especialização em Contabilidade e Planejamento Tributário da Universidade Federal do Ceará (UFC); Instrutor da Escola de Administração Fazendária (ESAF); Bacharel em Ciências Contábeis; Especialista em Educação e em Planejamento Tributário; Bacharelando em Ciências Jurídicas E-mail: franciscojgomes@uol.com.br Site: franzegomes.spaces.live.com
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